Den Betrieb teilen, um nicht gewerblich zu werden? Warum nicht – wenn der Fiskus mitspielt! Wie Sie eine Betriebsteilung „wasserdicht“ machen, erklärt Steuerberater Walter Stalbold, Münster.

1. Wenn die Vieh­einheiten drücken …

Immer mehr Landwirte überlegen, ob es nicht sinnvoll ist, den vorhandenen Betrieb zu teilen. Dafür gibt es familiäre und/ oder steuerliche Gründe. Zum Beispiel diese:

Der Vater ist noch einige Jahre vom Ren­tenalter entfernt, der Sohn (oder die Tochter) möchte aber schon eigenverantwortlich wirtschaften.

Die Ehefrau soll stärker am Betriebserfolg beteiligt werden, z. B. durch Übernahme des Hofladens oder eines anderen Betriebszweiges in eigener Regie und auf eigene Rechnung.

Gewerbliche Aktivitäten (z. B. Biogas, Lohnarbeit) sollen ausgegliedert und vom landwirtschaftlichen Betrieb getrennt werden.

Bestehende § 13 a-Betriebe können even­tuell die Buchführungspflicht vermeiden.

Vor allem ist die Betriebsteilung derzeit aber ein Thema für wachsende Schweinehalter. Denn diese können dann auf der gleichen Fläche erheblich mehr Vieheinheiten erzeugen als bisher.

Eine Betriebsteilung will jedoch gut überlegt sein. Denn sie ist kein Spaziergang. Sie brauchen wasserdichte Verträge, die auch buchstabengetreu durchgeführt werden müssen. Sonst erkennt das Finanzamt sie nicht an.

Eine Betriebsteilung verursacht außerdem zusätzliche Kosten, weil dann für zwei Betriebe Bücher geführt, Jahresabschlüsse erstellt und Steuererklärungen abgegeben werden müssen. Und je nachdem, welcher Angehörige den zweiten Betrieb führt, können auch zusätzliche Beiträge zur Sozialversicherung (Kranken- und Pflegekasse, Alterskasse) fällig werden.

Eine Betriebsteilung rechnet sich also nur dann, wenn damit erhebliche finanzielle oder steuerliche Vorteile verbunden sind. Das ist derzeit vor allem in der Schwei­nehaltung der Fall. Hier haben viele Betriebe die steuerlich zulässigen Vieh­einheiten längst ausgereizt. Wer aufstocken will, benötigt zusätzliche Flächen. Die­se sind aber in den intensiven Veredlungsgebieten kaum noch oder nur zu enorm hohen Pachtpreisen zu bekommen.

Ohne zusätzliche Fläche müsste der neue Maststall als separater Gewerbebetrieb geführt werden. Doch das ist derzeit kein gutes Geschäft. Denn in der gewerblichen Tierhaltung kann die Umsatzsteuer nicht pauschaliert werden; es gilt die Regelbesteuerung. Dadurch entsteht ein Nachteil von knapp 9 € pro Mastplatz und Jahr, kalkuliert die Landwirtschaftskammer Nordrhein-Westfalen. Unterstellt hat sie Baukosten von 400 €/Mastplatz und eine direktkostenfreie Leistung von 76 € pro Platz.

Der „Kick“ bei den Vieheinheiten

Diese Beträge hat kein Schweinehalter zu verschenken. Kein Wunder also, dass wieder verstärkt über die Betriebsteilung diskutiert wird. Denn diese schafft „Luft“ für zusätzliche Vieheinheiten auf der vorhandenen Fläche. Der Grund dafür liegt in der degressiven Staffelung der steuerlichen Vieheinheiten-Tabelle (Übersicht 1).

Danach sind für die ersten 20 ha eines Betriebes immerhin 10 VE/ha zulässig, auf den nächsten 10 ha nur noch 7 VE/ha usw. Durch eine Betriebsteilung können Sie also die steuerliche Begünstigung der ersten 20 ha bzw. der weiteren Flächen mehrfach ausnutzen.

Wie groß der „Hebeleffekt“ einer Betriebsteilung sein kann, zeigt die Beispielsrechnung der Landwirtschaftskammer NRW in Übersicht 2. Kalkuliert wurde ein Betrieb mit 200 Sauen und angeschlossener Mast. Bei 24 abgesetzten Ferkeln/Sau/Jahr erzeugt dieser rund 810 VE. Dafür würde er ca. 280 ha LF benötigen, um landwirtschaftlich zu bleiben und nicht gewerblich zu werden.

Trennt man jedoch Sauenhaltung und Mast, käme die gleiche Ferkelerzeugung mit gut 43 ha LF aus. Für die Mast würden knapp 74 ha benötigt, wenn die Ferkel aus dem Sauenbetrieb als Läufer bezogen werden. Statt 280 ha werden für die gleiche Produktion also nur noch 117 ha benötigt – das ist weit weniger als die Hälfte!

Der Flächenbedarf ließe sich noch weiter reduzieren, wenn zusätzlich die Ferkelaufzucht ausgegliedert würde (in einen eigenen Gewerbebetrieb). Für die 200 Sauen und die 1 707 Mastplätze würden dann insgesamt sogar 85,1 ha LF genügen.

Der Effekt von Betriebsteilungen kann also enorm sein. Gerade deshalb sind sie vielen Finanzämtern ein Dorn im Auge. Von ihnen gibt es sehr detaillierte Vorschriften für die steuerliche Anerkennung. Und wenn geprüft wird, geschieht dies meist sehr penibel.

Doch bange machen gilt nicht! Selbst wenn Ihnen der eine oder andere Fehler unterlaufen sollte – den wichtigsten Vorteil einer Betriebsteilung kann Ihnen der Fiskus häufig nicht mehr nehmen: Die bis zu 9 € (pro Mastplatz) Plus bei der Umsatzsteuer! Man muss nur den richtigen Rettungsanker kennen …

2. Was das Finanzamt von Ihnen verlangt

Die meisten Betriebsteilungen erfolgen zwischen Vater und Sohn oder zwischen Ehegatten. Manche Betriebe haben sich so schon zu kleinen „Familien-Konzernen“ mit drei oder vier selbstständigen Betriebseinheiten entwickelt.

Beispiel: Einen Betrieb bewirtschaftet der Vater, den zweiten der Sohn, den dritten eine Vater-Sohn-GbR und den vierten vielleicht die Ehefrau/Mutter. Das funktioniert, wenn die Verträge zwischen den Angehörigen „wasserdicht“ sind und auch möglichst buchstabengetreu durchgeführt werden. Wer sich dies nicht zutraut oder den „Aufwand“ scheut, für den ist dies sicher nicht der richtige Weg.

Steuerlich ist eine Betriebsteilung grundsätzlich zulässig. Das haben die Finanzgerichte bereits mehrfach entschieden. Insbesondere liegt darin kein Missbrauch der steuerlichen Gestaltungsmöglichkeiten im Sinne der Abgabenordnung (§ 42 AO). Denn auch Angehörigen steht es frei, ihre rechtlichen Beziehungen unter einander so zu gestalten, dass sie steuerlich möglichst günstig sind.

Deshalb muss es auch die Finanzverwaltung hinnehmen, dass die Angehörigen – als Ergebnis der Betriebsteilung – auf der gleichen Fläche zusammen mehr Vieheinheiten halten bzw. erzeugen können. Gerne tut sie das allerdings nicht! Davon zeugt die jüngste Verfügung der Oberfinanzdirektion Hannover, die auch in anderen Bundesländern angewandt wird. Sie umfasst nicht weniger als 8 eng beschriebene Seiten mit detaillierten Hinweisen, worauf Prüfer achten sollen, wenn sie eine Betriebsteilung unter die Lupe nehmen. Wer sie durchliest, gewinnt leicht den Eindruck, dass sie eigentlich als Betriebsteilungs-Verhinderungs-Verordnung gedacht ist.

Das sollte Sie jedoch nicht abschrecken, wenn eine Betriebsteilung für Sie interessant sein könnte. Wichtig ist nur, dass Sie einige Grundregeln strikt beachten. Welche das sind?

Nehmen wir eine klassische Betriebsteilung zwischen Vater und Sohn in der Schweinemast. Dann müssen Sie folgende Punkte klar und eindeutig regeln:

Flächenpacht: Für den abgeteilten Betrieb braucht der Sohn eigene Flächen. Diese kann er von Dritten zupachten. Das ist steuerlich problemlos. Häufig ist er jedoch auch auf einen Teil der Flächen angewiesen, die der Vater bisher allein bewirtschaftet hat.

Diese muss der Sohn vom Vater pachten – wobei Pachthöhe, Vertragsdauer, die Kündigungsfristen usw. dem entsprechen müssen, was bei Pachtverträgen zwischen fremden Dritten üblich ist.

Die vereinbarte Pacht muss außerdem regelmäßig und pünktlich überwiesen werden. Handelt es sich um Flächen, die der Vater selbst zugepachtet hat, muss er diese an den Sohn unterverpachten. Oder die Pachtverträge werden auf den Sohn umgeschrieben. Beides setzt die Zustimmung des Eigentümers/Verpächters voraus.

Stallpacht: Der Stall, in dem der Sohn seine eigene Schweinemast betreiben soll, befindet sich regelmäßig im Eigentum des Vaters. Das gilt auch bei Neubauten. Dann muss ein sauberer Stallpacht-Vertrag zwischen Vater und Sohn abgeschlossen werden, einschließlich der zum Gebäude gehörenden Betriebsvorrichtungen, wie Buchten, Lüftung, Gülle­entsorgung, Flüssigfütterung usw.

Die Höhe der Stallpacht muss marktgerecht sein und einem Fremdvergleich stand­halten. Die Pachtdauer darf nicht zu kurz sein. Wie zwischen fremden Dritten muss geregelt werden, wer welche Repara­tur­aufwendungen zu tragen hat, wer welche Versicherungen abschließen muss usw.

Meist muss der Sohn den Hofraum des Vaters mit benutzen und ist auf die vorhandene Zuwegung angewiesen. Dies sollte im Stallpacht-Vertrag gleich mit geregelt werden.

Güllelagerung: Es ist steuerlich zulässig, die Gülle aus der Schweinemast beider Betriebe gemeinsam im vorhandenen Güllesilo zu lagern; dies wird auch zwischen fremden Dritten durchaus praktiziert. Die Mitnutzung durch den Sohn sowie die Gülleausbringung müssen jedoch vertraglich klar geregelt werden.

Energie: Für Strom und Wasser brauchen Sie separate Zähler, damit der Verbrauch für beide Betriebe getrennt erfasst und abgerechnet werden kann.

Lagerung: Der Sohn verfügt meist nicht über eigene Gebäude, um selbsterzeugtes Getreide, CCM usw. zu lagern. Deshalb muss er mit dem Vater einen Mietvertrag über die Nutzung vorhandener Fahrsilos, von Teilen der Scheune usw. abschließen.

Futtersilos: Für zugekaufte Futtermittel (z. B. Mineralstoffmischung, Eiweißfutter) sollten beide Betriebe über getrennte Silos verfügen.

Futterzentrale: Der Sohn muss sich in die vorhandene Futterzentrale einkaufen, wenn darüber auch seine Schweine versorgt werden. Es entsteht eine Bruchteilsgemeinschaft zwischen Vater und Sohn. Der Kaufpreis für den Miteigentumsanteil muss angemessen sein.

Die verbrauchten Futtermengen pro Stall bzw. pro Betrieb sollte der Fütterungs­computer automatisch dokumentieren und die einzelnen Komponenten aus den getrennten Silos abrufen – wie bei einem Bargeldautomaten an der Bank, den jeder benutzt, aber nur sein Konto „anzapfen“ kann.

Maschinen: Der Sohn verfügt zunächst nicht über eigene Maschinen und Geräte. Dann kann er diese vom Vater ausleihen, um damit seine eigenen Flächen zu bestellen. Oder er lässt ganze Arbeitsgänge vom Vater durchführen. Diese müssen dann aber sauber wie zwischen fremden Dritten abgerechnet werden – d. h. zeitnah und z. B. nach Maschinenringsätzen.

Werden neue Maschinen benötigt, können Vater und Sohn diese auch gemeinsam anschaffen (im Bruchteilseigentum).

Ein- und Verkauf: Ganz wichtig ist, dass beide Betriebe „finanztechnisch“ komplett getrennt werden (separate Konten, getrennte Vermarktung, getrennter Betriebsmitteleinkauf usw.). Die wichtigsten Punkte fasst unsere Checkliste zusammen (siehe Kasten).

Zwar können z. B. Futtermittel auch gemeinsam bestellt werden, um höhere Rabatte zu erhalten. Dies wird auch zwischen fremden Dritten praktiziert. Die Lieferung muss jedoch im Auftrag und auf getrennte Rechnung der beiden Betriebe erfolgen. Für bestimmte Geschäfte können sich beide Betriebsleiter auch gegenseitige Handlungsvollmachten erteilen.

Darlehen: Wenn der Sohn nicht über genügend Startkapital für den eigenen Betrieb verfügt, kann der Vater ihm ein betriebliches Darlehen gewähren. Das ist steuerlich unschädlich, wenn Zinshöhe, Tilgung, Laufzeit und Kündigungsmöglichkeiten wie zwischen fremden Dritten festgelegt werden. Bei höheren Darlehenssummen sollte auch eine Sicherheitsleistung vereinbart werden.

Betriebsteilungen mit minderjährigen Kindern lehnt die Finanzverwaltung grund­sätzlich ab. Ansonsten pocht sie – aus Nachweisgründen – auf schriftliche Verträge. Die getroffenen Vereinbarungen dürfen aber nicht nur auf dem Papier stehen, sondern müssen auch tatsächlich wie zwischen fremden Dritten durchgeführt werden. Dazu gehört, dass alle Leistungen, die zwischen den Betrieben erbracht werden, genau und zeitnah abgerechnet werden. Eine stillschweigende „Verrechnung“ untereinander wird als schädlich angesehen.

Andererseits darf nicht jede kleine Abweichung die gesamte Betriebsteilung steuerlich platzen lassen. Vielmehr muss das Finanzamt die Entscheidung „unter Würdigung aller Umstände des Einzelfalls“ treffen, wie es in der maßgebenden Verfügung heißt. Deshalb sollten Sie gut gewappnet sein, wenn eine Außenprüfung ins Haus steht. j

3. Ihr „Schutzschirm“ für die Umsatzsteuer

Der Härtetest für eine Betriebsteilung steht an, wenn das Finanzamt zur Außenprüfung anrückt. Dann müssen Sie regelmäßig mit „umfangreichen Ermittlungen“ rechnen. So schreibt es die OFD-Verfügung aus Hannover den Prüfern vor.

Nicht ausgeschlossen, dass dabei Mängel in den Verträgen oder bei ihrer Durchführung festgestellt werden. Was dann?

Der Prüfer wird versuchen, die gesamte Betriebsteilung steuerlich zu Fall zu bringen. Dies wäre der Super-Gau. Das Finanzamt rechnet dann regelmäßig die Vieh­einheiten, die der Sohn (oder die Ehe­frau) im 2. Betrieb erzeugt hat, dem Vater (bzw. dem Ehemann) zu. Dieser hätte damit seine VE-Grenze überschritten und würde ins­gesamt eine gewerbliche Schweinemast betreiben. Da eine Betriebsprü­fung mehrere Jahre umfasst, stehen schnell Beträge von 30 000 bis 50 000 € auf dem Spiel, wie unser Praxisfall zeigt (s. Kasten).

Doch ganz so einfach ist die Sache für den Fiskus in der Regel nicht. Bei der Frage, ob eine Betriebsteilung steuerlich anzuerkennen ist, unterscheiden die Prüfer oft nicht genügend zwischen der Einkommen- und der Umsatzsteuer. Auch die erwähnte OFD-Verfügung tut dies nicht hinreichend. Dies ist aber sachlich und steuersystematisch erforderlich, wie das Fi­nanz­gericht Münster schon 1993 entschieden hat (Az: 5 K 6124/89 U). Dessen Urteil wurde 1994 durch einen Beschluss des Bun­desfinanzhofs bestätigt (Az: V B 197/93).

Wo liegen die Unterschiede?

Was bei der Einkommensteuer gilt: Ob eine Betriebsteilung einkommensteuerlich anerkannt wird, hängt davon ab, ob die abgeschlossenen Verträge dem Fremdvergleich standhalten und auch tatsächlich so durchgeführt werden. Wenn nicht, drohen – je nach Konstellation – steuerliche Nachteile, die aber nicht zwingend die gesamte Betriebsteilung zunichte machen.

Beispiel: Die Stallpacht, die der Sohn dem Vater zahlte, war viel zu niedrig. Oder die Pacht wurde nicht vertragsgemäß überwiesen. Dann kann das Finanzamt die Stallpacht möglicherweise nicht als Betriebsausgabe des Sohnes anerkennen. Auf der anderen Seite hätte der Vater keine steuerpflichtigen Pachteinnahmen.

Außerdem kann es passieren, dass der Vater die von ihm getragenen Aufwendungen für den verpachteten Stall, z. B. AfA, Grundsteuer, Versicherungen und Reparaturen, steuerlich nicht verwerten darf. Um diese Beträge würde sich sein Gewinn erhöhen und damit zu einer Mehrbelastung bei der Einkommensteuer führen. Das gleiche tritt ein, wenn z. B. Mängel bei der Abrechnung der Maschinenarbeit, der getrennten Futterlagerung, der Gülle usw. festgestellt werden.

Der Fiskus nimmt solche „Män­gel“ gerne zum Anlass, die Betriebsteilung insgesamt zu verwerfen – auch mit Wirkung für die Umsatzsteuer. Hier sollten Sie bzw. Ihr Steuerberater jedoch einhaken …

Was bei der Umsatzsteuer gilt: Denn eine Betriebsteilung muss bei der Umsatzsteuer nach anderen Kriterien als bei der Einkommensteuer beurteilt werden. Die beiden entscheidenden Punkte sind hier:

Sie müssen eindeutig nachweisen können, dass der Sohn (oder die Ehefrau) das Nutzungsrecht und damit das Fruchtziehungsrecht an den von ihm bewirtschafteten Flächen hatte und dieses auch wahrgenommen hat.

Bei gepachteten Flächen heißt das: Es muss ein rechtlich wirksamer Pachtvertrag vorliegen, der auch tatsächlich durchgeführt wurde. Ob auch die Pachthöhe angemessen war oder die Pacht immer pünktlich überwiesen wurde, ist dann zweitrangig. Selbst eine – vertragliche vereinbarte – unentgeltliche Nutzungsüberlassung der Flächen müsste umsatzsteuerlich anerkannt werden.

Außerdem muss man belegen können, dass Sohn oder Ehefrau diese Flächen auch wirklich auf eigenes Risiko und eigene Rechnung bewirtschaftet und damit eine unternehmerische Tätigkeit entfaltet haben. Dies lässt sich z. B. mit der separaten Buchführung und durch die Ein- und Verkaufsbelege untermauern (Saatgut- und Düngerkauf, Getreideverkauf usw.). Ist das der Fall, kann die Bewirtschaftung dieser Flächen jedenfalls umsatzsteuerlich nicht dem Vater zugerechnet werden.

Bei der Tierhaltung kommt es darauf an, dass der Sohn (oder die Ehefrau) zivilrechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer der von ihm erzeugten Mastschweine ist. Ob die an den Vater gezahlte Stallpacht angemessen war oder z. B. Futter und Energie sauber zwischen beiden Betrieben abgerechnet wurden, spielt für die Unternehmerstellung des Sohnes bei der Umsatzsteuer keine maßgebende Rolle. Entscheidend ist, dass er die Tierhaltung als Eigentümer der Mastschweine betrieben hat und dies u. a. anhand der Ein- und Verkaufsbelege (Ferkel/Mastschweine) und der Buchführung nachweisen kann.

Wenn dies der Fall ist, können die Umsätze aus den von ihm vermarkteten Mastschweinen steuerlich in keinem Fall dem Vater zugerechnet werden. Damit ist die Gefahr, dass der Vater durch die vom Sohn erzeugten Mastschwei­ne gewerblicher Tierhalter wird und die Umsätze sowohl des Sohnes als auch des Vaters der Regelbesteuerung unterliegen, gebannt.

Dies bestätigt auch der schon erwähnte BFH-Beschluss von 1994. Darin ging es um eine Betriebsteilung zwischen Ehegatten. Diese hatten zwar getrennte Betriebskonten eingerichtet, aber mehrere Vereinbarungen nur mündlich getroffen und ihre Betriebsabläufe weitgehend aufeinander abgestimmt. Energie und Maschinenarbeiten wurden teilweise nur pauschal abgerechnet, außerdem hatte der Landwirt seiner Ehefrau die Pacht und die fälligen Zinsen für ein gewährtes Darlehen sowie einen Teil der Darlehenschuld erlassen.

Unstrittig war jedoch, dass die Pachtverträge zwischen Ehemann und -frau ernsthaft vereinbart und auch tatsächlich durchgeführt worden waren und die Ehefrau die Flächen im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit bewirtschaftet hatte. Das Gleiche galt für die Tierhaltung, die sie nachweislich auf ihre Rechnung und Risiko betrieben hatte. Insofern konnte die eigene unternehmerische Tätigkeit der Ehefrau durch die „Mängel“ bei der Vertragsgestaltung und der Durchführung der Betriebsteilung nicht grundsätzlich in Frage gestellt werden, befand der BFH.

Wir fassen zusammen

Die Betriebsteilung ist zurzeit vor allem ein Thema für intensive Schweine­halter. Viele Betriebe haben die steuer-lich zulässigen Vieheinheiten ausgereizt. Durch eine Betriebsteilung können erheblich mehr Vieheinheiten auf der gleichen Fläche gehalten bzw. erzeugt werden. Dagegen führt das Ausweichen in die gewerbliche Schweinemast zu erheblichen Nachteilen bei der Umsatzsteuer, die bis zu 9 € je Mastplatz und Jahr betragen können.

Die Finanzämter überprüfen Betriebsteilungen jedoch besonders gründlich. Sie verlangen, dass alle Verträge dem Fremdvergleich standhalten. Doch nicht jeder entdeckte „Mangel“ führt sofort zum steuerlichen Gesamt-K.o.! Hier muss vielmehr klar zwischen Einkommen- und Umsatzsteuer unterschieden werden, was die Finanzverwaltung nicht immer hinreichend beachtet. Wenn Sie einige wichtige Grundregeln beachten, gerät der Umsatzsteuer-Vorteil – der wichtigste Effekt einer Betriebsteilung – jedenfalls nicht so schnell in ernsthafte Gefahr. -hgt-